關于《國家稅務總局關于明確中外合作辦學等若干增值稅征管問題的公告》的解讀

作者：稅務總局來源：稅務總局瀏覽次數：942次發布時間：2018-04-12 10:34:24

近期我局接到各方反映的一些增值稅征管操作問題。為統一政策口徑，便于納稅人執行，稅務總局發布了《國家稅務總局關于明確中外合作辦學等若干增值稅征管問題的公告》(以下稱“《公告》”)，對相關問題進行了明確。現就《公告》的主要內容解讀如下：

一、關于中外合作辦學提供教育服務取得的收入免征增值稅政策

目前的營改增政策規定，從事學歷教育的學校提供的教育服務免征增值稅。近接部分學校反映，境外教育機構與境內學校開展中外合作辦學過程中，境外教育機構自境內學校取得的收入，是否可享受增值稅免稅政策，現行規定不明確。本次《公告》中明確，境外教育機構與境內從事學歷教育的學校開展中外合作辦學過程中，提供學歷教育服務取得的收入，也可同樣享受免征增值稅政策。

二、關于航空運輸銷售代理企業提供境內機票代理服務差額計稅政策

(一)境內機票代理服務的銷售額

航空運輸銷售代理企業提供境內機票代理服務，以取得的全部價款和價外費用，扣除向客戶收取并支付給航空運輸企業或其他航空運輸銷售代理企業的境內機票凈結算款和相關費用后的余額為銷售額。

(二)合法有效的扣除憑證

按照不同類型的企業，可分為兩種情形的扣除憑證。

1.支付給航空運輸企業的款項，扣除憑證包括下列兩項之一：

(1)國際航空運輸協會(IATA)開賬與結算計劃(BSP)對賬單;

(2)航空運輸企業的簽收單據。

2.支付給其他航空運輸銷售代理企業的款項，以代理企業間的簽收單據為合法有效憑證。

(三)發票的種類及金額

航空運輸銷售代理企業就取得的全部價款和價外費用，向購買方開具行程單，或開具增值稅普通發票。

三、關于納稅人通過省級土地行政主管部門設立的交易平臺轉讓補充耕地指標增值稅政策

目前，我國實行占用耕地補償制度，即非農業建設占用多少耕地，就應補充多少數量和質量相當的耕地，根據《土地管理法》和《耕地占補平衡考核辦法》等法律法規要求，各省、自治區、直轄市(以下統稱“各省”)應確保本行政區域內的耕地總量不減少。由于經濟發展水平差異和土地資源分布不均衡，不同市縣對耕地占用的需求也各不相同。為確保耕地總量不減少，優化土地資源配置，各省陸續出臺管理辦法，實現了補充耕地指標的跨市縣轉讓。補充耕地指標，實質上是一種占用耕地進行建設開發的權益，納稅人發生的轉讓補充耕地指標行為，應按照銷售無形資產稅目繳納增值稅。為統一表述，《公告》采用了“補充耕地指標”這一名稱，各省出臺的管理辦法中采用的其他名稱，只要與“補充耕地指標”實質相同，均可適用本條政策規定。

四、關于因重大資產重組形成的限售股買入價的確定問題

稅務總局2016年第53號公告中，按照限售股的形成原因分別明確了限售股買入價的確定原則。其中，因重大資產重組形成的限售股，以該上市公司因重大資產重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價計算銷售額。近接地方反映，存在一些特殊情況，即上市公司在重大資產重組前已處于非正常上市狀態，比如因業績未達標等原因已被交易所暫停上市，因此不存在因重大資產重組而實施停牌。

針對上述情況，本次《公告》中明確，上市公司因實施重大資產重組形成的限售股，因重大資產重組停牌的，按照2016年53號公告第五條第(三)項的規定，以該上市公司因重大資產重組股票停牌前一交易日的收盤價為買入價;在重大資產重組前已經暫停上市的，以上市公司完成資產重組后股票恢復上市首日的開盤價為買入價。

五、關于拍賣行適用的增值稅政策問題

1999年稅務總局發布了《關于拍賣行取得的拍賣收入征收增值稅、營業稅有關問題的通知》(國稅發〔1999〕40號)，對拍賣行受托拍賣增值稅應稅貨物，向買方收取的全部價款和價外費用，應當按照4%(2014年7月1日后調整為3%)的征收率征收增值稅;對拍賣行向委托方收取的手續費征收營業稅。

2016年全面推開營改增以后，對拍賣行取得的手續費收入，已由繳納營業稅改為繳納增值稅。結合政策調整變化情況，本次《公告》中明確，停止執行國稅發〔1999〕40號文件，對拍賣行受托拍賣取得的手續費或傭金收入，按照“經紀代理服務”繳納增值稅。

六、關于納稅人銷售機器設備同時提供安裝服務，安裝服務的計稅方法及后續機器設備維護保養服務的適用稅率問題

納稅人銷售機器設備同時提供安裝服務，包括以下兩種情形：

(一)納稅人銷售自產機器設備的同時提供安裝服務

按照現行規定，這種情況下納稅人應分別核算機器設備和安裝服務的銷售額。機器設備銷售給甲方后，又交給機器設備銷售企業負責安裝，可以將此機器設備視為“甲供”的機器設備，機器設備銷售企業提供的安裝服務也可視為為甲供工程提供的安裝服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅。

(二)納稅人銷售外購機器設備的同時提供安裝服務

這種情形下又分兩種情況。一是納稅人未分別核算機器設備和安裝服務的銷售額，那么應按照混合銷售的有關規定，確定其適用稅目和稅率。二是納稅人已按照兼營的有關規定，分別核算機器設備和安裝服務的銷售額，同樣可以將此機器設備視為“甲供”的機器設備，將納稅人提供的安裝服務視為為甲供工程提供的安裝服務，選擇適用簡易計稅方法計稅。

另外，本次《公告》中還明確，納稅人對安裝運行后的機器設備提供的維護保養服務，按照“其他現代服務”繳納增值稅。

七、關于試點前發生的營業稅業務補開增值稅發票問題

為保障全面推開營改增試點工作順利實施，2017年4月總局發布《關于進一步明確營改增有關征管問題的公告》(國家稅務總局公告2017年第11號)，規定“納稅人2016年5月1日前發生的營業稅涉稅業務，需要補開發票的，可于2017年12月31日前開具增值稅普通發票(稅務總局另有規定的除外)”。

政策到期后，基層稅務機關及部分納稅人反映，因銷售周期長、實際業務發生變化等原因仍然需要補開發票。為了形成幫助納稅人解決問題的長效機制，本次《公告》中明確，對納稅人2016年5月1日前發生的營業稅涉稅業務，包括已經申報繳納營業稅或補繳營業稅的業務，需要補開發票的，可開具增值稅普通發票，且不再規定納稅人可以開具增值稅普通發票的時限，同時規定納稅人應完整保留相關資料備查。

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